Налоговое планирование занимает важное место в хозяйственной деятельности каждого налогоплательщика. Ведь каждый субъект, занимающийся предпринимательской деятельностью, обязан платить законно установленные налоги и сборы. Соответственно, каждый из данных субъектов заинтересован в правомерном снижении налоговой нагрузки и рано или поздно приходит к идее постановки налогового планирования в организации.

Налоговым Кодексом Российской Федерации понятие «налоговое планирование» не закреплено. Однозначного подхода к определению данного термина нет и в экономической литературе. Проанализировав мнения различных ученых, можно сформулировать общее определение. Под налоговым планированием в рамках организации следует понимать составную часть планирования организации, целью которой является снижение налоговых обязательств организации, с помощью законодательно разрешенных способов и методов.

В сентябре 2012 года редакцией газеты «Практическое налоговое планирование» был проведен опрос среди организаций на тему налогового планирования. В результате подведения итогов выяснилось, что многие компании готовы рисковать ради любой налоговой экономии.

Самым популярным способом налогового планирования среди российских хозяйствующих субъектов, по данным опроса, является пассивный метод – закрепление тех или иных способов ведения бухгалтерского и налогового учета в учетной политике организации. Более рискованные активные методы используются компаниями реже, однако, и таковыми методами организации не пренебрегают. В частности, российские хозяйствующие субъекты пользуются неясностями и неточностями законодательства, невзирая на высокую степень вероятности возникновения налогового спора. Кроме того популярным является дробление бизнеса, а так же альтернативное оформление договоров. Российские налогоплательщики новым и «неопробованным» схемам налогового планирования чаще предпочитают проверенные, по которым спора с налоговым органом однозначно не возникнет.

В связи с вышеизложенными фактами целесообразно сформулировать основные проблемы налогового планирования в Российской Федерации.

Во-первых, одной из самой главных проблем являются неточности законодательства о налогах и сборах, а так же его частая изменчивость. Одни организации пытаются заработать на данной проблеме, используя неточности и пробелы в законодательстве в качестве одного из способов налогового планирования, другие могут быть привлечены к ответственности совершение налогового правонарушения при неправильном толковании тех или иных норм налогового права.

Во – вторых, неоднозначность судебной практики по схожим налоговым спорам. Применяя те или иные способы налогового планирования, организация не может достоверно полагать, вызовет ли подобный способ вопросы со стороны налоговых органов и будет ли при этом правосудие на его стороне.

В-третьих, достаточно низкий уровень налоговой культуры в стране и желание налогоплательщиков при любом удобном случае не отдавать часть своего честно заработанного капитала государству.

Проанализировав выявленные проблемы мы приходим к выводу о необходимости закрепления категории «налоговое планирование» на законодательном уровне, а именно в Налоговом Кодексе Российской Федерации (далее – НК РФ).

Видится возможным внесение в часть вторую НК РФ главу 25 «Налог на прибыль организаций» статьи «Налоговое планирование». В данной статье необходимо дать исчерпывающее определение налогового планирования, а так же закрепить инструменты налогового планирования, которыми могут пользоваться налогоплательщики при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Наиболее определенной, по нашему мнению будет являться следующая трактовка налогового планирования: «Под налоговым планированием понимается составная часть планирования организации (индивидуального предпринимателя), целью которого является законное снижение налоговых обязательств организации, с помощью элементов, закрепленных Налоговым Кодексом Российской Федерации.

Среди элементов налогового планирования, которые могли бы быть закреплены НК РФ можно выделить следующие:

1. Налоговые льготы, под которыми понимается предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.
2. Переход на специальные налоговые режимы. При соответствии налогоплательщика критериям, предоставляющим налогоплательщику применять тот или иной специальный налоговый режим, он имеет право перейти с уплаты налога на прибыль организаций (и иных налогов, предусмотренных общей системой налогообложения) на применение соответствующего специального налогового режима.
3. Способы и методы бухгалтерского и налогового учета, предусмотренные законодательством Российской Федерации. Налогоплательщик имеет право выбирать и закреплять в учетной политике для целей налогообложения (бухгалтерского учета) способы и методы ведения деятельности, предусмотренные нормативными правовыми актами в области бухгалтерского учета и налогообложения. Примером может являться выбор способа начисления амортизации, списания сырья и материалов, товаров, принятие решения о создании резервов и т.п.

Закрепление НК РФ института налогового планирования позволит значительно сократить количество налоговых споров, т.к. перечень всех возможных элементов налогового планирования, которые сможет использовать в своей деятельности налогоплательщик будет исчерпывающим и применение иных способов налогового планирования будет считаться неправомерным.

Введение подобных изменений в часть вторую НК РФ не потребует принятия, изменения, приостановления или признания утратившими силу актов федерального законодательства, нормативных правовых актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и федеральных органов исполнительной власти.

Участники Ассамблеи подтвердили необходимость продолжить работу по созданию эффективной и стабильной налоговой системы, которая в условиях рыночных отношений является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово-кредитного механизма государственного регулирования экономики.

Реформа налогообложения, проводимая в России в течение нескольких лет, - явление, по мнению участников Ассамблеи, безусловно, положительное. Она в значительной степени расширила круг реальных налогоплательщиков, напрямую связала их имущественные интересы с размером и способами изъятия в бюджет частидоходов физических и юридических лиц. Вместе с тем сложившаяся к настоящему времени налоговая система не может считаться окончательной и постоянно находится в процессе развития.

• К основным направлениям реформирования налогового регулирования можно отнести:
  • снижение общей налоговой нагрузки;
  • упорядочение и упрощение налогового законодательства;
  • увеличение доходов бюджета за счет выведения бизнеса «из тени».

Для успешного функционирования налоговой системы государства необходимо постоянно совершенствовать законодательную технику в соответствующей области. Нормы, предписывающие вменение того или ино- го налога, должны соответствовать выбранной налоговой модели. От того, насколько правильно построена система налогообложения, от корректности юридической техники налоговых норм зависит надлежащая реализа- ция налоговых функций, что является предпосылкой для эффективного развития всего хозяйственного механизма страны. Анализ налоговых правоотношений может иметь положительные результаты только в том случае, если в основе их будут лежать экономические отношения, а также правотворческие документы государства в области налогообложения.

Все устанавливаемые в стране налоги имеют единую цель - формирование бюджетов, обеспечивающих каждому гражданину РФ, независимо от того, на территории какого субъекта Федерации или муниципального образования он проживает, гарантированный Конституцией РФ минимум социальных благ, и единую базу - доходы физических и юридических лиц, изъятие которых не может превышать налогового предела. Единство цели и единство базы определяют взаимосвязь и взаимозависимость всех взимаемых налогов и необходимость централизованного регулирования основных принципов их взимания.

Участниками Ассамблеи был предложен

следующий вариант основных принципов взимания налогов

1. стабильность и предсказуемость, предполагающие неизменность основных налоговых платежей и правил взимания налогов в течение продолжительного времени, а также логичность с экономической и правовой стороны изменений налогового законодательства;
2. адекватность, определяющая относительный паритет налоговых функций: фискальной и регулирующей и соответствие налоговой системы задачам экономического роста;
3. равновесие, обеспечивающее ориентацию государства на поддержание с помощью налогов структурно-воспроизводственного равновесия;
4. подвижность, отражающая чувствительность налоговых платежей к изменениям в области формирования налогооблагаемой базы; удобство как для плательщика при внесении налоговых платежей, так и для контролирующего субъекта по изъятию налога;
5. стимулирование, т.е. формирование экономических и правовых интересов в осуществлении определенной деятельности и получении более высоких доходов;
6. экономичность, обеспечивающая разумное соотношение расходов по сбору налога (содержание аппарата, разработка документации и т.д.) и доходов от сбора налоговых поступлений.

Особого внимания заслуживает принцип надлежащего выбора объектов обложения в соответствии с учетом объективных экономических реалий. В современных условиях развития российской экономики из-под налогового обложения должны быть максимально выведены: изготовление средств производства и предметов потребления первой необходимости, продукции сельского хозяйства; наука; культура; здравоохранение; образование.

Облегчение налогового бремени для добросовестного налогоплательщика без ущерба для бюджета в целом может быть достигнуто за счет отмены целого ряда льгот (эта тенденция уже прослеживается в Налоговом кодексе РФ). Количество льгот по различным видам налогов в действующем российском законодательстве велико; часто льготы получаются в результате лоббирования интересов отдельных хозяйственных группировок; нередко отмечается фиктивное применение льгот.

Оценка результатов преобразований в сфере налогообложения.
Жесткая нацеленность на сохранение профицита в краткосрочной перспективе заставляет государственные органы проводить долгосрочные по своей природе налоговые преобразования с оглядкой на краткосрочные последствия. В результате практически все последние изменения в налоговой сфере выполняли в первую очередь фискальную, а не стимулирующую роль.

Почти каждое изменение действующего порядка налогообложения сопровождалось принятием допол- нительных мер, призванных полностью компенсировать возможные потери бюджета от реформы. Введение плоской шкалы подоходного налога фактически вылилось в рост минимальной ставки с 12 до 13 %, и реально эффективная база этого налога по-прежнему составляет менее половины фактических доходов. Снижение налога на прибыль до 24 % сопровождалось отменой инвестиционных льгот, которые позволяли заметно сокращать эффективную ставку налога. Результатом налоговых преобразований, ориентированных прежде всего на краткосрочный результат, вопреки многочисленным заявлениям официальных лиц, стало не снижение налоговой нагрузки, а, напротив, ее рост (в особенности для предприятий производственной сферы).

От налоговой реформы менее всего выиграли муниципальные бюджеты. Сокращение налоговой нагрузки на уровне федерального бюджета было компенсировано ростом налоговых поступлений от увеличения налоговой базы. На местах же это увеличение было не столь заметно. К тому же борьба с оборотными налогами ударила наиболее чувствительно именно по нижнему бюджетному «этажу».

Плюсом налоговой реформы могли бы стать упрощение системы налогообложения и устранение неэффективных налогов, например налогов с оборота. Однако на практике из-за обилия уточнений и оговорок, призванных не допустить ни малейшего снижения текущих налоговых сборов, система не стала прозрачнее, а польза от упразднения некоторых оборотных налогов вряд ли перевесит совокупные издержки увеличившегося бремени.

Между тем российский «экономический пирог» еще слишком мал, чтобы можно было заниматься его дележом, невзирая на темпы его увеличения. Эмпирические оценки показывают, что сокращение эффективной на- логовой нагрузки на 1 % ВВП дает долгосрочный прирост выпуска на 0,2-0,3 % в год.

Признавая необходимость продолжения налоговой реформы, участники IV Ассамблеи российских деловых кругов считают целесообразным принять следующие меры по совершенствованию системы налогообложения:

Предложения по внесению изменений в Налоговый кодекс РФ по основным видам налогов

1. По налогу на прибыль организаций:
   • восстановить льготы по налогу на прибыль или предоставить рассрочки уплаты налога при инвестировании предприятием собственных средств в развитие производства. В частности, внести в главу 25 Налогового кодекса РФ поправки, предусматривающие уменьшение (в особенности для предприятий отраслей материального производства) налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на суммы, направляемые на финансирование капитальных вложений с целью расширения, реконструкции и технического перевооружения собственного действующего производства. Внести изменения в статью 264 НК РФ, дополнив ее пунктом следующего содержания: «Расходы организаций сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения»;
   • принять решение об уменьшении реструктуризированной задолженности предприятий перед бюджетом с учетом инвестиций в модернизацию производства, затрат на НИОКР, проведения мероприятий по сохранению и подготовке квалифицированных кадров;
   • разработать и утвердить порядок применения налоговых льгот по налогу на прибыль организаций по части расходов на благотворительные цели предприятиям, учреждениям и организациям здравоохранения, народного образования, культуры и искусства, социального обеспечения и спорта, природным заповедникам. При исчислении налога на прибыль величина доходов должна уменьшаться на сумму денежных средств, фактически направленных на благотворительные цели, восстановление и содержание объектов социального и культурного назначения, пожертвования на реализацию гуманитарных и миротворческих программ. Дополнить статью 251 Налогового кодекса РФ: «Не учитывать в качестве облагаемых налогом на прибыль доходы от уставной профильной деятельности, полученные предприятиями и учреждениями образования, культуры, медицины и спорта при условии их полного реинвестирования на уставные цели»
2. По налогу на добавленную стоимость:
   • целесообразно внести изменения в законодательство о налогах и сборах, предоставив возможностьпредприятиям, постоянно в большом объеме отгружающим свою продукцию на экспорт, применять вычет сумм налога на добавленную стоимость, а также налоговую ставку 0 % по факту отгрузки товаров на экспорт с последующей документальной проверкой налоговыми органами поступления подтверждающих документов. Ныне действующий порядок применения налоговых вычетов ставит организации, расположенные в центре Российской Федерации и имеющие большие объемы отгружаемойна экспорт продукции, в менее выгодные условия по отношению к другим экспортерам, так как соответствующие документы, подтверждающие фактическое пересечение товарами таможенных границ Российской Федерации, удается представить в налоговые органы только через несколько месяцев после отгрузки товаров. Все это время предприятие лишено права на применение налоговых вычетов и налоговой ставки 0%;
   • освободить крестьянские хозяйства от НДС в силу особо уязвимого положения этого сектора экономики
3. По акцизам:
   • в главу 22 Налогового кодекса РФ необходимо внести прямые нормы, регламентирующие порядок исчисления акциза на нефтепродукты в переходный период, когда налогоплательщики приходуют остатки нефтепродуктов по ценам, включающим сумму акциза. Недостаточная урегулированность этого вопроса в настоящее время влечет за собой двойное налогообложение, в результате чего налогоплательщики отказываются от полученных свидетельств на реализацию нефтепродуктов;
   • в указанную главу Кодекса необходимо также ввести нормы, обязывающие налогоплательщика вместе с представлением декларации для получения отметки на налоговый вычет предъявить платежное поручение на уплату акциза. В действующем законодательстве нет логической увязки в получении разрешения на вычет для поставщика с уплатой акциза покупателем, что может привести к неуплате акциза налогоплательщиком, заявляющим налоговый вычет согласно статье 201 указанной главы Налогового кодекса РФ.
4. По единому социальному налогу:
   • перевести ответственность по уплате единого социального налога с юридических лиц на физические. Каждый гражданин должен сам платить социальные налоги из своего кармана в свой фонд;
   • снизить размер единого социального налога в трудоемких отраслях экономики.
5. По налогу на доходы физических лиц:
   • пересмотреть Федеральный закон от 10 января 1997 г. № 11, дополняющий облагаемый доход физических лиц материальной выгодой. Это пример неудачного налогового регулирования. Не ясно, почему, получив заработную плату и уплатив подоходный налог, вкладчик банка должен еще раз заплатить налог с доли полученных процентов за размещенные им средства в части, превысившей определенный уровень. Такой налог несправедлив и искусственно сдерживает денежные потоки;
   • внести в Налоговый кодекс РФ поправки, предусматривающие предоставление льготы по налогу на доходы физических лиц с суммы экономии на процентах при получении заемных средств для приобретения или строительства жилого дома или квартиры. Дополнить статью 217 Налогового кодекса РФ пунктом 33 следующего содержания: «Материальная выгода в виде экономии на процентах при получении целевых заемных средств от организаций или индивидуальных предпринимателей для строительства (приобретения) жилого дома или квартиры, определяемая по правилам п. 2 статьи 212»;
   • внести в Налоговый кодекс РФ поправки, предусматривающие возможность получения социального налогового вычета в сумме расходов на обучение не только для налогоплательщика и его детей, но и для членов его семьи. Подпункт 2 п.1 статьи 219 Налогового кодекса РФ после слов «за свое обучение» дополнить словами «и обучение членов своей семьи», слова «а также» заменить словами «в том числе»;
   • необходимо пересмотреть ставки по налогу с доходов физических лиц и установить прогрессивную шкалу (чем выше доход, тем выше ставка налога)

Предложения по корректировке правовой базы специальных налоговых режимов

1. 
   Необходимо законодательно упорядочить возможность применения упрощенной системы налогообложе- ния следующим категориям налогоплательщиков:
   • средним и крупным организациям, реорганизовавшимся в ряд малых предприятий с целью примене- ния упрощенной системы налогообложения. Если ранее действующим Федеральным законом № 222 было предусмотрено, что предприятия, созданные на базе ликвидированных и реорганизованных, не имеют права применять упрощенную систему налогообложения, то ныне действующим законодательством таких ограничений не предусмотрено. Это дает возможность ранее добросовестным плательщикам налога на прибыль, НДС и других налогов уходить от их уплаты;
   • организациям, до 1 января 2003 г. осуществлявшим свою деятельность на территории одного субъекта Российской Федерации, после 1 января 2003 г. - на территории другого субъекта Российской Федерации. Такие организации не подавали заявление о применении упрощенной системы налогообложения до 30 ноября 2003 г. по прежнему месту нахождения, так как знали, что в 2003 г. осуществлять свою деятельность будут в другом субъекте. В то же время налоговые органы не могут принимать у таких организаций заявления о применении упрощенной системы налогообложения вместе с заявлениями о постановке на налоговый учет, поскольку такие организации не являются вновь созданными.

     Имеет смысл исключить из главы 26.2 Налогового кодекса РФ в статье 346.12 п. 3 следующий подпункт: «Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 настоящего Кодекса» для того, чтобы предприятие имело возможность выбора между специальными налоговыми режимами. Иначе предприятия будут стремиться сокращать свою численность, что может способствовать увеличению безработицы в стране.

     Следует расширить список статей расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу для предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения. Дополнить статью 346.16 главы 26.2 Налогового кодекса РФ следующим перечнем расходов: суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные работы сторонними организациями или физическими лицами; расходы по набору работников, включая расходына услуги специализированных организаций по подбору персонала; расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию; расходы на юридические, консультационные и информационные услуги; расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика; расходы на текущее изучение конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг); расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления; расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (правами, возникающими из патентов на изобретение, на промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности); расходы на регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, расходы на оплату услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости; расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенные физическими лицами и индивидуальными предпринимателями, не состоящими в штате организации; судебные расходы и арбитражные сборы, расходы на сертификацию продукции и услуг.

     В целях увеличения поступлений в бюджет единого налога, взимаемого при применении упрощенной системы налогообложения, необходимо внести поправки в статью 346.16 главы 26.2 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которыми расходы на приобретение основных средств относить на уменьшение полученных доходов равномерно по мере начисления амортизации. Нецелесообразно осуществлять уменьшение полученных доходов на расходы на приобретение основных средств производства в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию, поскольку упрощенная система налогообложения и без этого положения является льготным режимом по сравнению с общепринятой системой налогообложения и в ныне действующей редакции главы 26.2 НК РФ позволяет уменьшить исчисленную сумму налога до минимума.

2. По упрощенной системе налогообложения:
   • определить в законодательном порядке более четкие критерии раздельного учета имущества, обя- зательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежа- щей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения;
   • перевести стационарную торговлю на уплату единого налога на вмененный доход, уплачиваемый по месту осуществления предпринимательской деятельности;
   • в главе 26.3 статьи 346.26 п. 2 «оказание бытовых услуг» следует расшифровать как «оказание бытовых услуг организациям и населению». Необходимость внесения этого уточнения связана с тем, что согласно методическим рекомендациям по применению главы 26.3 НК РФ (утвержденным приказом Министерства РФ по налогам и сборам от 10 декабря 2002 г. № БГ-3-22/707) к бытовым услугам относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам и классифицируемые в соответствии с Общероссийским постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. № 163, в группе 01 («Бытовые услуги»). Иными словами, бытовые услуги, оказываемые предприятиями другим организациям, не подпадают под действие главы 26.3 Налогового кодекса РФ. Следовательно, должен вестись раздельный учет и должны исчисляться и уплачиваться налоги в соответствии с общим режимом. Это приводит к еще большему усложнению бухгалтерского и налогового учета и ставит организации перед выбором, работать ли с юридическими лицами или воздержаться от работы с ними, что влечет за собой ограничение предпринимательской деятельности.

Предложения по процедуре взимания налогов

В статью 78 Налогового кодекса РФ внести изменения, предусмотрев обязанность, а не право нало- говых органов самостоятельно (без заявления налогоплательщика) производить зачет излишне уплаченного налога в счет погашения обязанностей налогоплательщика по уплате других налогов, сборов, погашения недоимки.

В Налоговый кодекс РФ внести норму прямого действия, устанавливающую налоговым органам предельные сроки для обращения в суд с исками к налогоплательщикам о взыскании недоимок и пени.

Внести в Налоговый кодекс норму, определяющую начисление пени на сумму просроченного авансового платежа налога, так как отсутствие четкой нормы закона приводит к различным толкованиям. При этом следует учитывать, что Кодексом предусмотрено начисление пени за просрочку уплаты налога за налоговый период. Уплата же аванса по налогу определяется отчетным периодом.

Установить обязанность по начислению внереализационных доходов в виде штрафов, пени или иных санкций не в соответствии с условиями договора, решением суда, вступившим в законную силу (как это предусмотрено статьей 317 Налогового кодекса РФ), а с даты фактического поступления их на счет налогоплательщика.

Представляется целесообразным дать право органам местного самоуправления самим устанавливать местные налоги и сборы; также имеет смысл передать органам местного самоуправления права по лицензированию отдельных видов деятельности с поступлением лицензионного сбора в бюджет (лицензирование торговли, сбора грибов, ягод, туризма).

Необходимо законодательством РФ установить нормы, предусматривающие механизм защиты интересов государства при реализации предприятиями продукции через офшорные зоны, провести на федеральном уровне и закрепить в законодательном порядке, в частности, наделение налоговых органов правом пересчета в целях налогообложения цены реализации продукции.

Возможно, пересмотреть сроки уплаты отдельных налогов с целью равномерного ежемесячного поступления средств в бюджет.

• В целях обеспечения полного и своевременного охвата налогоплательщиков для постановки на налоговый учет необходимо внести изменения и дополнения :
  • в статью 83 Налогового кодекса РФ в части постановки на налоговый учет лиц, осуществляющих адвокатскую деятельность, определив при этом конкретные сроки и меру ответственности за их нарушения;
  • в статью 132 Налогового кодекса РФ в части установления ответственности кредитных организаций за несвоевременное сообщение налоговому органу сведений об открытии и закрытии счетов юриди- ческими и физическими лицами.

Сложным остается вопрос о налоговых льготах, предоставляемых различным категориям налогоплательщиков. Широко распространенным является мнение о необходимости предоставления таких льгот налого- плательщикам, оказывающим помощь образовательным учреждениям, институтам культуры, здравоохранения, а также правозащитным общественным организациям, для которых благотворительные взносы являются единственным средством существования.

Заслуживают внимания внесенные на обсуждение предложения об увеличении платы за природные ресурсы и загрязнение окружающей среды.

Многие участники Ассамблеи считают также необходимым подвергнуть корректировке ту часть действующего налогового законодательства, которая затрагивает интересы малого предпринимательства. (Эти вопросы более подробно представлены в разделе «Предложения по развитию малого и среднего предприни- мательства».)

Налоговая политика до 2018 года: совершенствование налогового администрирования (Зобова Е.П.)

Дата размещения статьи: 20.11.2015

Увеличивать размеры налоговых поступлений в бюджет можно разными способами: повышать налоговые ставки, расширять налоговую базу или увеличивать собираемость налогов. Поскольку до 2018 г. главным вектором развития налоговой политики Российской Федерации заявлено недопущение увеличения налоговой нагрузки, то на первый план выходит повышение собираемости действующих налогов. В этом направлении налоговые органы работают уже не первый год и результаты есть.

К сведению. В результате работы по активизации поступлений в бюджетную систему РФ в первом полугодии 2015 г. налоговым органам удалось урегулировать значительный объем задолженности. За этот период показатель "эффективность взыскания задолженности за счет применения мер принудительного взыскания" вырос и составил 69,6%, что является самым высоким значением за все время. Сумма урегулированной задолженности в расчете за год (расчет значений ведется с 01.07.2014 по 01.07.2015) составила 1,4 трлн руб., что на 93 млрд руб. больше, чем по итогам 2014 г. Так, поступления от применения мер принудительного взыскания возросли на 135 млрд руб. по сравнению с аналогичным периодом прошлого года. Также на 13,4 млрд руб. увеличилась сумма задолженности, урегулированной путем зачета.

Кроме того, расчетное значение показателя "снижение соотношения объема задолженности по налогам и сборам к объему поступлений в бюджетную систему Российской Федерации", характеризующее долю задолженности в объеме поступлений в бюджет, по итогам первого полугодия 2015 г. составило 9,1%. В прошедшем году данный показатель за аналогичный период составил 9,6%.

Основные итоги в области налогового администрирования

В Основных направлениях подведены итоги реализации налоговой политики в области налогового администрирования. Выделим главное.

Начнем с Плана мероприятий ("дорожная карта") "Совершенствование налогового администрирования", утвержденного Распоряжением Правительства РФ от 10.02.2014 N 162-р. Если проанализировать этот документ, то можно заметить, что основная часть планируемых мероприятий приходится на 2014 г. Так что же из запланированного было претворено в жизнь?

Во-первых, в настоящее время совершенствование налогового администрирования реализуется в рамках данной "Дорожной карты".

Во-вторых, разработаны все запланированные рассматриваемой "Дорожной картой" проекты федеральных законов, ряд из которых уже принят (см. таблицу 1). Отметим, что часть новшеств уже действует в 2015 г., а часть вступает в силу с 2016 г.

Таблица 1

Продолжается работа в рамках применения "Дорожной карты" "Поддержка доступа на рынки зарубежных стран и поддержка экспорта", утвержденной Распоряжением Правительства РФ от 29.06.2012 N 1128-р. Напомним, что программа мероприятий, предусмотренная указанным документом, рассчитана на период с 2013 по 2018 г., при этом основная часть мероприятий запланирована на 2015 - 2016 гг.

В рамках данной "Дорожной карты" на сегодняшний день плательщикам НДС, осуществляющим внешнеторговые операции, дано право представлять в налоговые органы документы, подтверждающие правомерность применения ставки НДС в размере 0%, в электронном виде: в ст. 165 НК РФ внесены изменения, в соответствии с которыми с 1 октября 2015 г. введены реестры документов в электронной форме, подтверждающие правомерность применения ставки НДС в размере 0%.

Среди прочих важных изменений в области налогового администрирования разработчики Основных направлений выделяют следующие:

Урегулирование внесудебного порядка взыскания налогов с лицевых счетов организаций, если взыскиваемая сумма не превышает 5 млн руб.;

Расширение возможности использования банковских гарантий;

Введение обязанности налогоплательщиков - физических лиц по налогам, уплачиваемым на основании налоговых уведомлений, однократно сообщать о наличии у них объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств, признаваемых объектами налогообложения по соответствующим налогам, в налоговый орган по месту жительства либо по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств в случае неполучения налоговых уведомлений и неуплаты налогов в отношении указанных объектов налогообложения за период владения ими. Ответственность за неправомерное непредставление (несвоевременное представление) налогоплательщиком - физическим лицом налоговому органу указанного сообщения предусмотрена с 1 января 2017 г.;

Установление права налогоплательщика заявить налоговые вычеты по НДС в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных им на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию РФ;

Введение обязательности досудебного порядка обжалования любых ненормативных актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц;

Установление права налогового органа при проведении камеральной налоговой проверки уточненной декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога к уплате, заявлена сумма убытка, требовать от налогоплательщика представления соответствующих пояснений;

Введение запрета на открытие налогоплательщиком нового счета в другом банке, если по существующим счетам операции приостановлены.

Все приведенные мероприятия должны способствовать в том числе улучшению инвестиционного климата в Российской Федерации.

Параллельно с данными мероприятиями в рамках совершенствования налогового администрирования идет борьба с уклонением от налогообложения с использованием низконалоговых юрисдикций. В целях создания действенного механизма пресечения использования низконалоговых юрисдикций для создания необоснованных преференций и получения необоснованной налоговой выгоды принят Федеральный закон, которым внедрены принципы налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний. С 1 января 2015 г. вступили в силу новые положения НК РФ (см. таблицу 2).

Таблица 2

Кроме этого, в целях повышения эффективности мероприятий налогового контроля в рамках противодействия уклонению от налогообложения в Российской Федерации с помощью офшорных компаний:

Ратифицирована Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам, положения которой обеспечивают возможность обмена налоговой информацией, включая проведение одновременных налоговых проверок со странами - участницами Конвенции, а также помощь по взиманию налогов на их территориях;

Утверждено Типовое межправительственное соглашение об обмене налоговой информацией, на основе которого возможно заключение соответствующих двусторонних межправительственных соглашений с офшорными и низконалоговыми юрисдикциями в целях противодействия использованию незаконных схем минимизации налогообложения.

В совокупности указанные нормы направлены на обеспечение прозрачности ведения бизнеса, создание действенного механизма пресечения использования низконалоговых юрисдикций с целью создания необоснованных преференций и получения необоснованной налоговой выгоды, а также совершенствование норм законодательства о налогах и сборах в части налогообложения и контроля иностранных организаций.

Большая работа была проведена Минфином и ФНС в 2014 г. по принятию необходимых решений для создания нормативной правовой базы в области налогов и сборов на территории Республики Крым и города федерального значения Севастополя, в том числе для обеспечения синхронизации законодательства Республики Крым и города федерального значения Севастополя с законодательством РФ (по НДС, налогу на прибыль организаций, акцизному налогообложению). Были введены переходные положения, для чего внесены соответствующие изменения в Налоговый кодекс. А с 2015 г. на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя создана свободная экономическая зона.

Налоговое администрирование в 2016 - 2018 годах

Совершенствование налогового администрирования в 2016 - 2018 гг. планируется в разных направлениях:

- введение института предварительного налогового контроля. Такой институт, с одной стороны, поможет налогоплательщику значительно снизить налоговые риски, а также предоставит гарантию в отношениях с налоговым органом. С другой - позволит налоговым органам осуществлять предварительный налоговый контроль деятельности налогоплательщика и сократить временные издержки при проведении последующих налоговых проверок, а также поможет в борьбе с уклонением от уплаты налогов;

- оптимизация перечня информации, не относящейся к налоговой тайне. Речь идет прежде всего не об информации регистров налогового и бухгалтерского учета или конфиденциальной информации, характеризующей особенности деятельности налогоплательщика, а о таких показателях, как информация о представленной отчетности, показатели налоговой отчетности, средняя численность персонала, средняя заработная плата, сумма уплаченных налогов, бухгалтерская (финансовая) отчетность организации. Это расширит возможности налогоплательщиков по получению информации о своих контрагентах;

- совершенствование института консолидированной группы налогоплательщиков (КГН). В рамках обеспечения стабильности налоговых условий для ведения бизнеса до 2018 г. целесообразно рассмотреть вопрос о продлении на период до 1 января 2019 г. действующее в 2015 г. ограничение на вступление в силу зарегистрированных налоговыми органами договоров о создании КГН. Предлагается внести ряд изменений в законодательство о налогах и сборах, направленных на повышение эффективности КГН с целью обеспечения его прозрачности и сокращения возможностей для злоупотреблений;

- борьба с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения. Данная работа проводится по нескольким направлениям. Одним из них является обеспечение возможности автоматического обмена информацией по финансовым операциям для налоговых целей с иностранными юрисдикциями. Внесение изменений в законодательство РФ о налогах и сборах, направленных на обеспечение возможности автоматического обмена налоговой информацией по финансовым операциям с иностранными юрисдикциями, должно позволить в 2018 г. осуществить запланированное присоединение РФ к многостороннему соглашению по автоматическому обмену финансовой информацией, предусмотренному Единым стандартом отчетности (ЕСО) по финансовым операциям для налоговых целей, разработанным Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), и начать обмен.

Важным направлением является изменение порядка налогообложения корпоративного заимствования (процентных расходов). Планируется продолжить совершенствование правил налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний. По результатам окончательной выработки рекомендаций ОЭСР/"Группы двадцати" в отношении ключевых положений будет принято решение о необходимости внесения соответствующих изменений в законодательство РФ о налогах и сборах.

Продолжится совершенствование правил налогообложения при трансфертном ценообразовании - за три года действия правил налогообложения при трансфертном ценообразовании практика их применения свидетельствует о необходимости совершенствования налогового контроля использования трансфертных цен. В связи с этим в плановом периоде предполагается:

1) пересмотр требований к раскрытию информации о контролируемых сделках, содержащейся в документации о ценообразовании в целях налогового контроля и в уведомлениях о контролируемых сделках, в том числе с учетом предложений, опубликованных ОЭСР в рамках Плана BEPS;

2) уточнение порядка применения методов определения цен для целей налогообложения, предусмотренных гл. 14.3 НК РФ;

3) уточнение условий, при которых внешнеторговые сделки с товарами, составляющими основные статьи экспорта РФ (нефть и товары, выработанные из нефти, черные металлы, цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни), признаются контролируемыми;

4) уточнение полномочий ФНС при реализации положений разд. V.1 НК РФ.

Кроме того, планируется разработка порядка заключения соглашения о ценообразовании в отношении внешнеторговой сделки, хотя бы одна сторона которой является налоговым резидентом иностранного государства, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, с участием уполномоченного органа исполнительной власти такого иностранного государства;

Ужесточение мер по противодействию злоупотреблению нормами законодательства о налогах и сборах в целях минимизации налогов. Данные меры направлены на противодействие созданию и использованию недобросовестными налогоплательщиками схем уклонения от уплаты налогов и незаконного возмещения налогов из бюджета. Одной из мер по противодействию налоговым злоупотреблениям, направленным на уклонение от уплаты налогов и незаконное возмещение налогов из бюджета, является четкое закрепление на законодательном уровне механизмов, ограничивающих использование налогоплательщиками так называемых фирм-"однодневок", а также налоговых схем с использованием офшорных компаний. Планируется разработать предложения по внесению изменений в Налоговый кодекс в части введения правового механизма противодействия налоговым злоупотреблениям в виде использования налогоплательщиками формально правомерных действий с основной целью неуплаты или уплаты налогов в меньшей сумме, а также в рамках решения задач по деофшоризации российской экономики в части закрепления в законодательстве о налогах и сборах прямого запрета на злоупотребление правами в сфере налогообложения;

- улучшение инвестиционного климата в РФ. Предполагается снижение рисков налогоплательщиков за счет введения механизма, регулирующего налоговое консультирование и ответственность налоговых консультантов, повышение эффективности деятельности налоговых органов за счет обеспечения более грамотной работы налогоплательщиков при одновременном сохранении добровольности института налогового консультирования. Кроме этого, планируется расширение электронного документооборота между участниками налоговых правоотношений, сокращение времени и материальных затрат на подготовку и представление налоговых деклараций (расчетов) в налоговые органы, повышение эффективности налогового администрирования и налогового контроля, в том числе:

1) снижение порога со 100 до 50 человек для перехода на обязательное представление налоговых деклараций (расчетов) в электронной форме;

2) совершенствование порядка проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и ознакомления проверяемых лиц со всеми материалами налогового контроля, включая материалы по результатам дополнительных мероприятий.

В Основных направлениях подведены итоги работы в области совершенствования налогового администрирования. В 2015 г. была завершена разработка проектов федеральных законов, предусмотренных "Дорожной картой" "Совершенствование налогового администрирования". При этом часть законов уже принята и действует, остальные нормы налогового администрирования вступают в силу с 2016 г.

В периоде 2016 - 2018 гг. планируется осуществить ряд мер по совершенствованию налогового администрирования, в том числе ужесточение мер по противодействию злоупотреблению нормами законодательства о налогах и сборах в целях минимизации налогов, для чего планируется ввести прямой запрет на злоупотребление правами в сфере налогообложения, в том числе на законодательном уровне закрепить механизмы, ограничивающие использование фирм-"однодневок" и офшорных компаний.

Право налогоплательщика принимать меры, направленные на правомерное уменьшение своих налоговых обязательств, основано на праве всех субъектов права защищать свои охраняемые законом права (в первую очередь, право собственности) любыми не запрещенными законом способами.
Поскольку налог - это ничто иное как безвозмездное изъятие в доход государства определенной части имущества налогоплательщика, естественно, что налогоплательщик вправе избрать способ уплаты налогов, позволяющий уменьшить ’’ущерб", причиненный ему взиманием налогов, воспользовавшись для этих целей всеми допустимыми законом способами.
Необходимость налогового планирования изначально определена современным налоговым законодательством, изначально предусматривающее различные налоговые режимы, в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры организации налогоплательщика.
Налоговое планирование, вплотную взаимодействуя с такими управленческими функциями, как маркетинг, финансы, учет, кадровая политика, снабжение, в то же время является одним из базовых инструментов генерирования показателей эффективности функционирования предприятия, так как расчет последних без учета налоговых последствий представляется весьма неразумным и иррациональным. Следовательно, налоговое планирование должно стать обязательным инструментарием в менеджменте
Роль налогового планирования в экономике современного предприятия обусловила внимание ученых к исследованию проблемы функционирования налогового планирования. Результаты этих исследований нашли отражение в зарубежной и отечественной литературе.
Среди зарубежных исследований проблемы наибольший интерес для развития налогового менеджмента в России представляют, например, работы Д. Кэмбелла , Е. Томсетта и Д. Джонсона .
Серьезные исследования в области налогового планирования выполнены российскими учеными Галимзяновым Р.Ф. , Горбуновым А. , Гуськовым С. , Кожиновым В.Я. , Козенковой Т. А. , Медведевым А.Н. , Мельником Д. , Погорлецким А.И. , Рогозиным Б.А. , Тихоновым Д.Н. , Черником Д.Г. и многими другими.
В многочисленных работах по данной проблематике приводится множество дефиниций налогового планирования, указывается место налогового планирования в системе управления предприятием, проявляется роль различных структурных подразделений в налоговом планировании, проецируются различные модели и способы оптимизации и минимизации налогообложения. В то же время необходимо отметить, что проблема планирования налоговых платежей рассматривается в основном с позиций практических рекомендаций руководителям, бухгалтерам, экономистам по налогам, разъясняющих методику законного снижения налоговых отчислений.
Таким образом, планирование налоговых отчислений предприятиями в современный период развития способно стать одной из важнейших и полезнейших функций управления предприятием, которая, к сожалению, пока не имеет должной теоретической обоснованности, а на практике применяется только сугубо в целях уменьшения налоговых выплат в бюджет, без учета существующих функциональных взаимосвязей во внутренней организационной структуре предприятия, носит бессистемный характер. Все выше изложенное обусловливает актуальность темы настоящей работы.
Решение вышеназванных проблем приобретает особую значимость в связи с дальнейшим развитием и реформированием налоговой системы и определяет актуальность темы выпускной квалификационной работы.
В настоящей работе мы попытаемся уделить внимание оптимизации налогообложения организации на основании проведенного анализа и расчета налоговой нагрузки.
Объектом выпускной квалификационной работы является ООО «ЭксИм Стандарт». При этом предметом работы выступает налоговая нагрузка предприятия.
Целью выпускной квалификационной работы является оценка состояния и разработка рекомендаций по совершенствованию налогового планирования в ООО «ЭксИм Стандарт».
Для достижения поставленной цели в работе необходимо решить ряд задач:
- рассмотреть теоретические основы налогового планирования на предприятии;
- рассмотреть особенности исчисления налогов и регулирования налоговой нагрузки на примере ООО «ЭксИм Стандарт»;
- изучить налоговое планирование на предприятии ООО «ЭксИм Стандарт»;
- исследовать аспекты налоговой оптимизации на предприятии и предложить мероприятия по совершенствованию налогового планирования в ООО «ЭксИм Стандарт».
Источниками информации выпускной квалификационной работы являются нормативно-правовая документация, учебно-методическая и периодическая литература, данные бухгалтерского и налогового учёта, налоговая и бухгалтерская отчётность ООО «ЭксИм Стандарт».

ГЛАВА 1. ОРГАНИЗАЦИЯ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ

1.1. Теоретические основы налогового планирования

1.1.1 Понятие и содержание налогового планирования
Англо-русский банковский энциклопедический словарь Б. Г. Федорова дает следующее определение налогового планирования: «минимизация налогового бремени через финансовое планирование, включая инвестиции с отсрочкой уплаты налогов, покупку не облагаемых налогами ценных бумаг и использование различных налоговых убежищ». Словарь деловых терминов (Dictionary of Business Terms) Джека Фридмана (Jack P. Friedman), выпущенный издательством Barron”s Educational Series, Inc., определяет налоговое планирование как «систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на минимизацию налоговых обязательств в текущем и будущих периодах. Как (вместе или отдельно) сдавать отчетность, когда продавать активы и выплачивать пенсионные накопления, когда получать доход и оплачивать расходы, когда и в каком размере делать подарки и приобретать недвижимость - все это примеры налогового планирования».
Таким образом, как зарубежные, так и отечественные исследователи под налоговым планированием понимают, прежде всего, деятельность, направленную на уменьшение налоговых платежей . Предлагаемые дефиниции рассматривают существо налогового планирования с сугубо ограничительных позиций, воспринимая его через призму противостояния налогоплательщика, с одной стороны, и фискальных органов, с другой. В то же время, налоговое планирование призвано не только и не столько уменьшить налоговые отчисления предприятия, хотя оптимизация налогового портфеля и является его важнейшей функцией , сколько стать регулятором, наряду с планом маркетинга и производства, процесса управления предприятием, ибо минимизация и оптимизация налогового портфеля не всегда отвечает стратегическим потребностям хозяйствующего субъекта, последнему иногда выгодно не занижать свою налогооблагаемую базу в силу тех или иных причин (например, если издержки по минимизации налоговой нагрузки превышают доходы от нее, кроме того, руководство предприятия может отказаться от налоговой минимизации в силу социальных (например, на градообразующем предприятии) и политических причин, а также, если инвестиционный план развития хозяйствующего субъекта не предусматривает уменьшения налоговых расходов; у малых предпринимательских структур, перешедших на уплату налога с вмененного дохода, вряд ли есть необходимость в разработке схем по уменьшению налогообложения). Отказ от минимизации налогообложения в указанных случаях не означает отказа от применения налогового планирования, наоборот, налоговое планирование продолжает оставаться одним из основных видов общеэкономического планирования (специалисты предприятия продолжают отслеживать действующее налоговое законодательство, производить налоговые расчеты, составлять календарь налогоплательщика, который на некоторых предприятиях заменяет налоговый план и т.д.). Таким образом, налоговое планирование представляет собой интеграционный процесс, заключающийся в упорядочивании хозяйственной деятельности в соответствии с действующим налоговым законодательством и стратегией развития предприятия.
С содержательно-процедурных позиций налоговое планирование, как и любой другой вид человеческой деятельности, состоит из нескольких неоднородных по своей сути и призванных играть особую роль в процессе планирования ступеней (этапов). Разбиение (градация) деятельности по налоговому планированию исходя из специфических особенностей тех или иных процедур, применяемого научного аппарата, логической согласованности и последовательности деятельности, субъективного и объективного состава на определенные укрупненные институты (этапы), имеет большое теоретическое значение и практический смысл. С теоретической точки зрения разукрупнение налогового планирования как целостной деятельности на отдельные составляющие позволяет в наиболее полной мере изучить конструкцию данной экономической категории, посредством применения индуктивного логического аппарата, а также проявить место налогового планирования в комплексе общеэкономического планирования деятельности предприятия, ибо, учитывая обширную область распространения и влияния деятельности, связанной с налоговым планированием, в системе управления предприятием, обнаружение методологических, функциональных и директивных связей налогового планирования с другими видами управленческой деятельности возможно только при анализе взаимодействия обособленных институтов планирования между собой, без учета их синергетической составляющей. На практике поэтапное разбиение налогового планирования призвано придать последовательность операций, определить четкую организационную структуру, исполнителей и ответственных за реализацию тех или иных налоговых мероприятий; осуществлять контроль над реализацией принятых управленческих решений.
В литературе при описании процесса налогового планирования на промышленных предприятиях применяются различные подходы для определения его структурных элементов. Так, некоторые авторы считают, что налоговое планирование состоит из четырех взаимосвязанных этапов единого цикла (рис. 1.1) .

Рисунок 1.1 - Этапы налогового планирования
Знание налогов - точное знание текущего налогового законодательства, его дальнейшего развития; понимание того, какие положительные или негативные стороны оно имеет для предприятия;
Соблюдение налоговых законов - своевременная и четкая подготовка налоговых деклараций, отчетов, уведомлений и других документов, полная уплата всех причитающихся налоговых платежей;
Представление в налоговых органах - отправка налоговых деклараций, отчетов, уведомлений и других документов в налоговые органы, оказание помощи налоговым органам во время налоговых проверок и на других этапах соблюдения налоговых законов, переговоры с налоговыми и другими органами по вопросам нарушения налогового законодательства, снижения налогов и списания налоговой задолженности, представление предприятия в судебных органах по делам о налоговых правонарушениях;
Налоговая оптимизация - планирование и управление хозяйственными операциями для достижения наиболее выгодной налоговой позиции в стратегической перспективе.
Другие исследователи при описании процесса налогового планирования используют иную градацию процедур :
На первом этапе налогового планирования, который совпадает с моментом возникновения идеи организации коммерческого предприятия, осуществляется формулирование целей и задач нового образования, сферы производства и обращения, в связи с чем сразу же решается вопрос о том, следует ли использовать те налоговые льготы, которые предоставлены законодательством для малых предприятий, осуществляющих свою деятельность в сфере материального производства.
На втором этапе решается вопрос о наиболее выгодном с налоговой точки зрения месте расположения предприятия и его структурных подразделений, имея в виде не только страны и регионы с льготным режимом налогообложения, но и регионы России с особенностями местного налогообложения.
На третьем этапе решается вопрос о выборе одной из существующих организационно-правовых форм предприятия.
На четвертом этапе анализируются все предоставленные налоговым законодательством льготы по каждому из налогов на предмет их использования в коммерческой деятельности - по результатам анализа составляется план действий в отношении осуществления льгот по выбранным налогам, который является составной частью общего налогового планирования.
На пятом этапе производится анализ всех возможных форм сделок, планируемых в коммерческой деятельности с точки зрения минимизации совокупных налоговых платежей и получения максимальной прибыли.
На шестом этапе решается вопрос о рациональном размещении активов и прибыли предприятия, имея в виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги, уплачиваемые при получении этого дохода.
Третьи полагают, что процессу налогового планирования свойственна следующая структура :
- анализ хозяйственной деятельности;
- вычленение основных налоговых проблем;
- разработка и планирование налоговых схем;
- подготовка и реализация налоговых схем;
- включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.
Приведенные выше характеристики содержания процесса налогового планирования основываются, прежде всего, на определении налогового планирования - как практической деятельности по оптимизации налогового портфеля. В то же время, как уже отмечалось, налоговое планирование - неразрывная часть общеэкономического планирования, а значит, первому в полной мере должна соответствовать процедура общехозяйственного планирования, в противном случае планирование налогов может войти в противоречие с общим планом развития предприятия, что в итоге повлечет возникновение дисбалансов в управлении предприятием, а также увеличение издержек на управление, ибо дешевле предусмотреть налоговые последствия для предприятия в общем плане развития предприятия, нежели корректировать утвержденный план в соответствии с налоговыми ожиданиями. Поэтому работа в области налогового планирования должна состоять из тех же этапов, которые находят свое отражения в процессе составления общего плана развития предприятия на перспективу, а именно: организационно-подготовительного, исследовательского, плано-разработочного и основного этапа . Первый этап определяется формированием аппарата, который должен организовать всю работу по составлению плана и подготовить условия для его реализации. Второй определяется выполнением основных исследований, в том числе действующего налогового законодательства, предшествующих составлению плана. Здесь же осуществляется сбор требуемой информации, разрабатываются аналитические таблицы, выбираются нужные технико-экономические показатели. Третий этап включает в себя составление самого плана. И четвертый этап - реализация данного плана.
Первый этап процесса налогового планирования заключается в выборе основных инструментов реализации налогового планирования, а также исполнителей. Среди основных внутренних нормативных актов, регулирующих данный этап, необходимо выделить, прежде всего, приказ об учетной политике предприятия, а также приказ о плане производства.
Учетная политика рядом авторов называется основным инструментарием налогового планирования . Не разделяя столь категоричную позицию, стоит согласиться с огромной ролью, возложенной на учетную политику в процессе налогового планирования.
Учетная политика формируется руководителем предприятия на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 от 09.12.98 .г № 64н. В соответствии с данным положением под учетной политикой предприятия понимается выбранная им совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности на основе применения принципов бухгалтерского учета.
К способам ведения бухгалтерского учета относятся методы группировки и оценки фактов хозяйственной жизни, гашения стоимости активов, приемы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы учетных регистров, обработки информации и иные соответствующие способы, методы и приемы.
Формируют учетную политику все организации независимо от форм собственности, а раскрывают только те, которые публикуют свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству РФ, учредительным документам или по собственной инициативе. Учетная политика применяется с первого января года, следующего за годом издания приказа. При этом применяется всеми структурными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места расположения.
При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного из нескольких вариантов, допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения в Российской Федерации. Многовариантность учета показателей деятельности хозяйствующего субъекта как раз и позволяет использовать учетную политику в целях повышения экономической эффективности. С точки зрения налогового планирования наибольший интерес рекомендуется обращать на установление границ между основными и оборотными средствами, принятыми к учету; выбор метода оценки запасов и расчета фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство; способа начисления амортизации по основным средствам; способа группировки затрат и их включения в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг и метода определения выручки от реализации продукции, работ, услуг .
План производства (производственная программа) является основным документом, на базе которого осуществляются производственные отношения на предприятии. В плане производства содержатся данные относительно предполагаемой инвестиционной политики предприятия, выпуска продукции, численности работников и т.п. информация, прямо и непосредственно воздействующая на налоговую нагрузку предприятия. Следовательно, при расчете плана производства продукции необходимо учитывать налоговые последствия, могущие возникнуть в соответствии с планируемыми технико-производственными мероприятиями. Например, при подготовке плана капитальных вложений следует учитывать способ проведения капитального строительства (монтажа оборудования) с целью использования льгот по НДС, ускоренных способов списания амортизационных отчислений, понижающих коэффициентов налога на имущества.
Помимо всего прочего, важное место должно быть отведено совершенствованию нормативной базы планирования. Анализ показывает, что на многих предприятиях последняя не претерпела существенных изменений. Между тем «старые» нормативы разрабатывались в принципиально иной ситуации. Основными ее особенностями являлись нерыночные критерии функционирования и развития; устойчивые величины оборотных средств, которыми предприятия наделялись за счет государства; не сопоставимые с нынешними темпы инфляции. Предприятия были заинтересованы в излишних трудовых и материальных ресурсах, перед ними ставилась задача максимальной (не оптимальной) загрузки мощностей.
Изменение ситуации предопределило корректировку нормативной базы. Так, нормативы использования рабочей силы должны быть ориентированы на избавление от резервов, связанных с направлением персонала для выполнения несвойственных функций (шефская помощь селу, общественные работы по требованиям местных властей и др.). Нормативы использования производственных мощностей, наоборот, должны учитывать потребность в дополнительных резервах для маневрирования, приспособления к меняющейся рыночной ситуации. В целом, критерием общеэкономического планирования должен стать максимум прибыли на единицу затрат (инвестиций) в долгосрочной перспективе . Оценку результатов деятельности фирмы, выбор вариантов развития, систему стимулирования работающих, экономическую политику следует строить только исходя из этого критерия. Его важным достоинством являются удобство расчета, сводимость затрат и результатов. Расчет критерия эффективности деятельности промышленного предприятия в перспективе должен базироваться на плановом балансе доходов и расходов фирмы, системе мер, направленных на его выполнение. Баланс следует разрабатывать на год, квартал, месяц, а в условиях высоких темпов инфляции - на декаду или неделю, с тем, чтобы повысить обоснованность оперативного воздействия на эти процессы.
При переходе от производственной программе в ее существующем виде к балансу доходов и расходов, а данный переход представляется неизбежным в силу необходимости унификации российских и западных принципов управления бизнес-процессом, возрастет роль планирования налоговых отчислений как наиболее значимой (весомой) доли расходной части баланса.
Инструментарий, применяющийся в налоговом планировании, разнообразен. Среди прочих, в литературе обычно называются: экспертные правовые системы, базы данных по налоговой тематике (в том числе по СМИ); формирование запросов в налоговые инспекции, ФНС РФ, Министерство финансов и иные государственные органы; специальная научная и периодическая литература; арбитражная и общегражданская судебная практика; разъяснения и разработки специализированных консалтинговых и аудиторских компаний. Инструментарий налогового планирования формируется в зависимости, во-первых, от уровня принятия управленческих решений (оперативного, тактического или стратегического), а во-вторых, от мероприятий, использующихся в планировании налоговых отчислений, которые, в свою очередь, дифференцируются исходя из тяжести налоговой нагрузки в той или иной налоговой юрисдикции . Налоговая нагрузка рассчитывается как суммарная доля налоговых платежей, причитающихся с предприятия, за рассматриваемый период в добавленной стоимости продукции, произведенной предприятием за тот же период, при этом добавленная стоимость находится путем вычитания из стоимости произведенной продукции стоимости потребленных материальных средств производства (сырья, энергии и пр.) и услуг других организаций.
Налоговое планирование, как и любая деятельность, носящая управленческий характер, призвано выполнять оперативные функции, функции контроля и собственно функции планирования, отсюда налоговое планирование можно изобразить в виде трехуровневой системы, включающей оперативный, тактический и стратегический элементы (рис.1.2), в зависимости от которых трансформируется объективная сторона процесса налогового планирования, видоизменяются мероприятия по планированию налогов.

Рисунок 1.2 - Структура налогового планирования
Проекция конструкции налогового планирования в виде пирамиды (рис. 2) неслучайна, т.к. позволяет наиболее точно отобразить имеющиеся связи и зависимости, прослеживающиеся на всех «этажах» налогового планирования. Цементирующим, фундаментальным звеном в процессе налогового планирования выступает оперативный уровень, также часто именуемый в литературе текущим внутренним налоговым контролем .
Согласно пп. 3 п.1 ст. 23 Налогового Кодекса РФ, каждое предприятие-налогоплательщик обязано «вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения». Это означает, что любое предприятие, находящееся и ведущее свою деятельность на территории РФ, должно в полном объеме и своевременно исчислять и уплачивать в государственный бюджет и внебюджетные фонды налоги и приравненные к ним платежи. Своевременное исчисление и уплата налогов требует от руководства предприятия под страхом административной и уголовной ответственности организации соответствующей деятельности хотя бы на минимальном, призванном производить текущие налоговые платежи во время и в полном объеме уровне. Последнее утверждение позволяет говорить о текущем внутреннем налоговом контроле как о деятельности, носящей императивный (обязательный) характер, не зависящий от желания (нежелания) руководства предприятия осуществлять налоговое планирование.
В процессе внутреннего налогового контроля имеют место:
1. Еженедельный мониторинг нормативно-правовой базы, определение базы налоговых отчислений и ставок налогообложения. Изучение и усвоение действующего налогового законодательства - первое и объективно необходимое условие всей деятельности по налоговому планированию. Руководству предприятия необходимо знать: является ли предприятие субъектом налоговых правоотношений? Какие налоги обязано уплачивать предприятие? По какой ставке и с какой базы предприятие должно уплачивать налоги? Сроки уплаты налогов? Льготы, которые предприятие может использовать при уплате налогов? Ответы на поставленные вопросы в основном даются сотрудником бухгалтерии, ответственным за налоговый учет, с привлечением в случае необходимости юридической службы.
2. Составление прогнозов налоговых обязательств организации (налоговый календарь) с целью оптимизации потоков налоговых платежей (в данном случае должен действовать принцип уплаты налоговых платежей в последний день установленного для этого срока ). Налоговый календарь разрабатывается каждым предприятием самостоятельно с учетом отраслевых и организационно-правовых особенностей на основе налогового календаря субъекта РФ, которые публикуются в специальной литературе или правовых базах данных (например, «Гарант», «Консультант плюс»). Налоговый календарь составляется работниками бухгалтерии, последние предоставляют в финансовую службу предприятия ежемесячный график налоговых расходов, который используется при прогнозировании финансовых потоков.
3. Контроль за своевременностью и правильностью расчетов, за составлением первичной документации, за ведением бухгалтерских регистров, за исполнением налоговых обязательств. Контроль осуществляется службами внутреннего аудита, планирования и ревизионной службой.
Проведение работ по внутреннему налоговому контролю не требует сложного исследовательского аппарата, в основном рекомендуется использовать:
- правовые базы данных - для изучения действующего законодательства;
- разъяснения ФНС РФ и местной налоговой инспекции;
- специальную литературу (комментарии ведущих специалистов-налоговедов, периодические издания и т.п.);
- разъяснения аудитора (юриста).
На тактическом уровне налоговое планирование становится частью общей системы финансового управления и контроля, производится специальная подготовка (планирование) контрактных схем типовых, крупных и долгосрочных хозяйственных контрактов. В частности, составляются прогнозы налоговых обязательств организации и последствий планируемых схем сделок, которые впоследствии учитываются при формировании прогнозов финансовых потоков предприятий, являющихся базовым критерием принятия инвестиционных решений; разрабатывается график соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения финансовых ресурсов организации; прогнозируются и исследуются возможные причины резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.
Мероприятия, проводимые на текущем уровне планирования, достаточно хорошо известны, проанализированы и охарактеризованы в научных трудах и литературе практической направленности . Обычно данные мероприятия называют способами, методами, «схемами» налоговой оптимизации (минимизации налоговых отчислений). Способы налоговой оптимизации различны по своей природе и в своем большинстве узконаправлены на определенный сегмент налоговых отношений, не затрагивают весь комплекс налоговых проблем. Среди наиболее популярных методов налоговой минимизации исследователи выделяют метод замены отношений ; метод разделения отношений ; метод отсрочки налогового платежа ; метод прямого сокращения объекта налогообложения ; метод делегирования налоговой ответственности предприятию-сателлиту; метод принятия учетной политики с максимальным использованием предоставленных возможностей для снижения размера налоговых платежей ; метод применения законодательно установленных льгот и преференций для различных отраслей народного хозяйства и групп налогоплательщиков ; метод смены юрисдикции сбытового управления или центра принятия управленческих решений предприятия в виде учреждения самостоятельного юридического лица либо перенос самих производственных мощностей в пользу зоны льготного режима налогообложения и ряд других.

1.1.2 Налоговая стратегия предприятия
Стратегическое налоговое планирование (прогнозирование) - заключительный, наивысший уровень налогового планирования. Хотя в практической плоскости налоговое планирование - это деятельность, связанная с перманентным генерированием способов оптимизации налогового портфеля предприятия, венцом, результатом этого процесса должен быть налоговый план, направленный на достижение стратегических интересов предприятия, ибо планирование налогообложения имеет дело не с прошлыми, а с будущими налоговыми обязательствами, т. е. с выполнением финансовых обязанностей, вытекающих из сегодняшних решений . Иными словами, налоговое планирование начинается с определения стратегических целей предприятия , именно последние формируют потребность в принятии тех или иных управленческих решений, в зависимости от них строится структура предприятия и связи внутри нее.
В свою очередь, на каждом конкретном предприятии система налогового прогнозирования базируется на определенной налоговой идеологии.
Налоговая идеология предприятия характеризует систему основополагающих принципов осуществления финансовой деятельности конкретного промышленного предприятия, определяемых его «миссией» и налоговым менталитетом его учредителей и менеджеров.
Основной целью стратегического налогового планирования является разработка на основании прогнозов и тенденций развития налоговой системы России, эволюции финансовых рынков таких моделей и вариантов ведения хозяйственных операций субъектами предпринимательства, которые бы в наибольшей мере отвечали поставленным стратегическим целям предприятия, с учетом возможных изменений во внешней среде. Деятельность по стратегическому налоговому планированию требует не только знания современного налогового законодательства, анализа современной рыночной конъюнктуры, но и способности прогнозирования изменений в налоговом законодательстве в весьма отдаленной перспективе, видоизменений и появлений новых экономических институтов, так или иначе способных оказать воздействие на налоговую систему; что, в свою очередь, требует от специалиста, занимающегося дизайном стратегических моделей развития предприятия, знаний в области юриспруденции, экономики, менеджмента, финансов, понимания экономической сущности налогообложения, изучения основных научных теорий по налогообложению как российских, так и зарубежных исследователей.
Процесс формирования налоговой стратегии предприятия рекомендуется осуществлять по следующим этапам.

1. Определение общего периода формирования налоговой стратегии.
Главным условием его определения является продолжительность периода, принятого для формирования общей стратегии развития предприятия, так как налоговая стратегия носит по отношению к ней подчиненный характер, она не может выходить за пределы этого периода (более короткий период формирования налоговой стратегии допустим).
Важным условием определения периода формирования стратегии предприятия в области налогообложения является предсказуемость развития экономики в целом, налоговой политики государства, конъюнктуры тех сегментов финансовых рынков, с которыми связана предстоящая финансовая деятельность предприятия, - в условиях нынешнего нестабильного (а по отдельным аспектам непредсказуемого) развития экономики страны этот период не должен быть слишком продолжительным и в среднем должен определяться рамками трех лет.
Условиями определения периода формирования налоговой стратегии предприятия являются также отраслевая принадлежность предприятия, его размер, стадия жизненного цикла и другие.
2. Исследование факторов внешней налоговой среды и налоговой политики государства
Такое исследование предопределяет изучение экономико-правовых условий деятельности предприятия с учетом современного состояния налогового поля и возможного их изменения в предстоящем периоде. Кроме того, исходя из того, что стратегия в области налогообложения является частью финансовой стратегии предприятия, на этом этапе разработки налоговой стратегии анализируется конъюнктура финансового рынка и факторы, ее определяющие, а также разрабатывается прогноз конъюнктуры в разрезе отдельных сегментов этого рынка, связанных с предстоящей деятельностью предприятия в процессе налогового планирования.

3. Формирования стратегических целей деятельности предприятия в области налогового планирования
Главной целью такой деятельности является повышение уровня благосостояния собственников предприятия и максимизация рентабельности производства за счет снижения налоговых расходов. Вместе с тем, эта главная цель требует определенной конкретизации с учетом задач и особенностей предстоящего развития предприятия.
Система налоговых стратегических целей должна обеспечивать формирование достаточного объема собственных финансовых ресурсов и высокорентабельное использование собственного капитала; оптимизацию налогового портфеля; приемлемость уровня налоговых рисков в процессе осуществления предстоящей хозяйственной деятельности и т.п.
Систему стратегических целей в области налогового планирования следует формулировать четко и кратко, отражая каждую из целей в конкретных показателях - целевых стратегических нормативов. В качестве таких целевых стратегических нормативов по отдельным аспектам налогового планирования предприятия могут быть установлены:
· минимальная доля налоговых отчислений в добавленной стоимости, производимой предприятием;
· среднегодовой темп снижения доли налоговых отчислений;
· процентное распределение переменных и постоянных налоговых издержек предприятия при применении маржинального подхода определения прибыли; к переменным налоговым издержкам относятся все косвенные налоги и часть прямых налогов (в частности, налог на прибыль), к постоянным издержкам относятся все рентные налоги (земельный налог, налог на имущество и т.п.), единый налог на вмененный доход, социальный налог, взимаемые с работников, имеющих повременную оплату труда, и ряд других налогов;
· минимальный уровень денежных активов, обеспечивающий текущую налоговую платежеспособность предприятия;
· предельный уровень налоговых рисков в разрезе основных направлений хозяйственной деятельности предприятия.

4. Конкретизация целевых показателей налоговой стратегии
по периодам ее реализации
В процессе этой конкретизации обеспечивается динамичность представления системы целевых стратегических нормативов налогового планирования, а также их внешняя и внутренняя синхронизация во времени.
Внешняя синхронизация предусматривает согласование во времени реализации разработанных показателей налоговой стратегии с показателями общей и финансовой стратегии предприятия, а также с прогнозируемыми изменениями налоговой политики государства.
Внутренняя синхронизация предусматривает согласование во времени всех целевых стратегических нормативов налогового планирования между собой.

5. Разработка налоговой политики по отдельным аспектам деятельности
по планированию налоговых отчислений
Этот этап формирования финансовой стратегии является наиболее ответственным.
Налоговая политика представляет собой форму реализации налоговой идеологии и налоговой стратегии предприятия в разрезе наиболее важных аспектов деятельности в области налогового планирования и на отдельных этапах ее осуществления. В отличие от налоговой стратегии в целом, налоговая политика формируется лишь по конкретным направлениям налогового планирования на предприятии, требующим обеспечения наиболее эффективного управления для достижения главной стратегической цели этого процесса.
Формирование налоговой политики по отдельным аспектам налогового планирования может носить многоуровневый характер. Так, в рамках политики управления налоговыми отчислениями предприятия могут быть разработаны политика управления косвенными и прямыми налогами. В свою очередь, политика управления косвенными налогами может включать в качестве самостоятельных блоков политику управления отдельными их видами (НДС, акцизы, налог с продаж и др.) и т.п.

6. Разработка системы организационно-экономических и экономико-правовых мероприятий по обеспечению реализации налоговой стратегии
В системе организационно-экономических мероприятий предусматривается формирование на предприятии «центров налоговой ответственности» разных типов; определение прав, обязанностей и меры ответственности их руководителей за результаты налогового планирования; разработка системы стимулирования работников за их вклад в повышение эффективности налогового планирования и т.п.
Среди экономико-правовых мероприятий в области налогового планирования, способных облегчить достижение стратегических целей предприятия, можно выделить обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики, нормативно-правовой базы и ее изменения в долгосрочном периоде; составление прогнозов налоговых обязательств организации, в том числе при наступлении форс-мажорных обстоятельств; варианты (не менее двух) схем финансовых, документарных и товарно-материальных потоков; составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых, финансовых и коммерческих обязательств организации; письменное обоснование применяемых схем и, в особенности, “узких мест”, с точки зрения налоговых последствий; варианты возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации, прогноз эффективности применяемых мер, оценка риска различных программ действий.

7. Оценка эффективности разработанной налоговой стратегии
Она является заключительным этапом стратегического налогового планирования на предприятии и проводится по следующим основным параметрам:
· согласованность налоговой стратегии предприятия с общей стратегией его развития. В процессе такой оценки выявляется степень согласованности целей, направлений и этапов в реализации этих стратегий;
· согласованность налоговой стратегии предприятия с предполагаемыми изменениями внешней среды. В процессе этой оценки определяется, насколько разработанная налоговая стратегия соответствует прогнозируемому развитию экономики страны, изменениям налоговой политики государства и конъюнктуры финансов........

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (в ред. ФЗ от ред. от 26.06.2008 №118-ФЗ).
2. Налоговый Кодекс РФ (часть первая и вторая): По состоянию на 20 февраля 2010 года. - Новосибирск: Сиб. унив. изд-во,2010.-569с.
3. Абрамов М.Д. Снижение налогов на производство как способ повышения эффективности экономики // Налоговые споры: теория и практика, 2008. - № 3. - С.16
4. Агеева О.А. Учетная политика предприятия как элемент налогового планирования// Налоговое планирование. - № 3. - 2009. - С. 5.
5. Бобылева А.З. Финансовый менеджмент: проблемы и решения. - М.: Юрайт-Издат, 2011.
6. Боброва А.В. Проблемы применения комплексных схем оптимизации налогов // Финансы и кредит. - 2010.- № 8. - С. 43-50.
7. Воронина Н.В. Налоговое планирование в системе финансового менеджмента // Финансы и кредит. - 2009.- № 27. - С. 40-50.
8. Вылкова Е.С., Романовский М.В. Налоговое планирование. - СПб.: Питер, 2007. - 634 с.
9. Горбунов А.Р. Налоговое планирование и снижение финансовых потерь. - М.: СО «Анкил», 2010. - 312 с.
10. Грищенко А.В. Оптимизация налогооблагаемой базы // Налоговое планирование, 2007. - №1. - С.3
11. Занкин Д. Б. К вопросу о правовых пределах налоговой оптимизации // Финансовое право, 2009. - № 6. - С. 35
12. Жестков С.В. Проблемы налогового планирования в Российской Федерации// Налоговый вестник. - № 6. - 2008. - С. 74.
13. Ковалев В.В. Финансовый менеджмент в вопросах и ответах. - М.: Проспект, 2011. - 304 с.
14. Кожинов В.Я. Налоговое планирование: Рекомендации бухгалтеру: Учебно-методическое пособие. - М.: 1 Федеральная Книготорговая Компания, 2008. - 482 с.
15. Козенкова Т.А. Налоговое планирование на предприятии. - М.: АиН, 2007. - 526 с.
16. Карягин А.Э. Методические подходы к оценке налоговой нагрузки предприятия /А.Э. Карягин // Вестник ИНЖЭКОНА. Серия: Экономика. - 2009. - № 2 (15). С-25.
17. Кулеш В.А. 47 законных способов снижения налоговых платежей. - СПб.: Аналитик, 2010. - 64 с.
18. . Медведев А. Н. Как планировать налоговые платежи. Практическое руководство для предпринимателей. - М.: ИНФРА-М, 2009. - 182 с.
19. Налоговая оптимизация // Налоги и финансовое право. - № 12. - 2008 г. - С.73-80.
20. Налоговое планирование на предприятиях и в организациях (оптимизация и минимизация налогообложения) / под ред. Б.А. Рагозина. - М., 2007. - 512 с.
21. Налоги и налогообложение: Учебник / Под ред. Романовского М.В., Врублевской О.В. - 5-е изд. - СПб.: Питер, 2008. - 496с.
22. Налоги и налогообложение: Учебное пособие / [ВЗФЭИ]; Под ред. Поляка Г.Б. - 2-е изд.; перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ, 2007. - 415с.
23. Налоги: Учеб. пособие/Под. ред. Д. Г. Черника - 4-е изд., перераб. и доп. - М: Финансы и статистика, 2009. - 544с
24. Островенко Т.Ж. Налоговая нагрузка на предприятие: обобщающие и частные показатели // Аудиторские ведомости. - 2011. - № 9. - С.10
25. Перов А.В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие / А. В. Перов, А. В. Толкушкин. - 6-е изд.; перераб. и доп. - М.: Юрайт, 2009.
26. Рувинский Д. Оптимизация с перестраховкой, или Снижение налогов строго по кодексу // Главбух. - 2008.- № 21. - С. 53-59.
27. Сизова О. Тенденции международного налогового планирования // Консультант. - 2009.- № 23. - С. 30-32.
28. Уйменов И.А. Определены пределы налоговой оптимизации// Налогообложение. - 2010. - №8. - С.7
29. Финансы организации / М.Г. Лапуста, Т.Ю. Мазурина, Скамай Л.Г. - М.: Инфа-М, 2007. - 50 с.
30. Федосимов Б.А. Оценка налоговой нагрузки предприятий // Налоги. - 2008. - № 1. - С.7
31. Чипуренко Е.В. Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление - М.: Налоговый вестник. - 2009. - 259 с.
32. Шмелев Ю.Д. Повышение роли государства в формировании системы налогового планирования // Финансы. - 2010.- № 11. - С. 34-36.

К основным направлениям совершенствование налогового регулирования можно отнести:

Снижение общей налоговой нагрузки;

Упорядочение и упрощение налогового законодательства;

Увеличение доходов бюджета за счет выведения бизнеса «из тени».

Для успешного функционирования налоговой системы государства необходимо постоянно совершенствовать законодательную технику в соответствующей области. Нормы, предписывающие вменение того или иного налога, должны соответствовать выбранной налоговой модели. От того, насколько правильно построена система налогообложения, от корректности юридической техники налоговых норм зависит надлежащая реализация налоговых функций, что является предпосылкой для эффективного развития всего хозяйственного механизма страны. Анализ налоговых правоотношений может иметь положительные результаты только в том случае, если в основе их будут лежать экономические отношения, а также правотворческие документы государства в области налогообложения.

Все устанавливаемые в стране налоги имеют единую цель -- формирование бюджетов, обеспечивающих каждому гражданину РФ, независимо от того, на территории какого субъекта Федерации или муниципального образования он проживает, гарантированный Конституцией РФ минимум социальных благ, и единую базу -- доходы физических и юридических лиц, изъятие которых не может превышать налогового предела.

Единство цели и единство базы определяют взаимосвязь и взаимозависимость всех взимаемых налогов, и необходимость централизованного регулирования основных принципов их взимания.

Особого внимания заслуживает принцип надлежащего выбора объектов обложения в соответствии с учетом объективных экономических реалий. В современных условиях развития российской экономики из под налогового обложения должны быть максимально выведены: изготовление средств производства и предметов потребления первой необходимости, продукции сельского хозяйства; наука; культура; здравоохранение; образование.

Облегчение налогового бремени для добросовестного налогоплательщика без ущерба для бюджета в целом может быть достигнуто за счет отмены целого ряда льгот (эта тенденция уже прослеживается в Налоговом кодексе РФ). Количество льгот по различным видам налогов в действующем российском законодательстве велико; часто льготы получаются в результате лоббирования интересов отдельных хозяйственных группировок; нередко отмечается фиктивное применение льгот.

Почти каждое изменение действующего порядка налогообложения сопровождалось принятием дополнительных мер, призванных полностью компенсировать возможные потери бюджета от реформы. Введение плоской шкалы подоходного налога фактически вылилось в рост минимальной ставки с 12 до 13 %, и реально эффективная база этого налога по-прежнему составляет менее половины фактических доходов. Снижение налога на прибыль до 20 % сопровождалось отменой инвестиционных льгот, которые позволяли заметно сокращать эффективную ставку налога. Результатом налоговых преобразований, ориентированных прежде всего на краткосрочный результат, вопреки многочисленным заявлениям официальных лиц, стало не снижение налоговой нагрузки, а, напротив, ее рост (в особенности для предприятий производственной сферы).

Сокращение налоговой нагрузки на уровне федерального бюджета было компенсировано ростом налоговых поступлений от увеличения налоговой базы. На местном уровне это увеличение было не столь заметно

Предложения по совершенствованию налогового регулирования:

Ввести прогрессивную шкалу подоходного налога, практически во всех странах, добившихся успехов в экономике, действует прогрессивная шкала подоходного налога в Китае - до 45%, в Бразилии - до 27,5%, в Индии - до 30%. Равномерность распределения доходов, обеспечиваемое прогрессивной шкалой, - одно из обязательных условий экономического развития любой страны. Исследования Мирового банка показывают, что высокое неравенство доходов губительно для экономического роста. А долговременное сохранение такого состояния приводит к существенному обнищанию и деградации большинства населения. Российский опыт это подтверждает.

Отменить предельную величину годового дохода (415 тыс. рублей), выше которого социальные взносы не взимаются. С 2011-го повышены социальные взносы с 26% до 34% от фонда оплаты труда. Велика опасность, что эта мера нанесет удар по планам развития несырьевой экономики и ничего не даст бюджету. Если отменить данную льготу, то только в виде социальных взносов бюджет получит дополнительно более двух миллиардов рублей.

Повысить налогообложения дивидендов акционеров крупных компаний. Например, сумма дивидендов (около 80 млрд. руб. в год), полученных десятком акционеров 15 крупнейших российских металлургических компаний, почти вдвое превысила фонд оплаты труда 160 тыс. работников этих компаний. Поскольку эти компании зарегистрированы за рубежом (в основном на Кипре), дивиденды ушли туда же и налогами в нашей стране почти не облагались.

Упростить методику расчета для российских предприятий, не имеющих льгот по НДС: при расчете НДС за налоговую базу следует принимать не реализацию продукции, как это предписано сегодня Налоговым кодексом, а входящую в нее добавленную стоимость, которая включает в себя фонд оплаты труда, прибыль, амортизацию и налоги и легко может быть определена по данным бухгалтерского учета.

Следует отменить или существенно снизить ставку возмещения НДС при экспорте сырья. Так поступил Китай. Эта мера позволит сохранить в бюджете сотни миллиардов рублей.

Необходимо снизить налоги на производителей товаров широкого потребления и на малые обрабатывающие и инновационные предприятия, которые сегодня неконкурентоспособны на рынке труда внутри страны и не могут выдержать конкуренцию с контрабандной и контрафактной продукцией. Тогда несырьевое развитие нашей страны станет реальностью, а на российском рынке будет больше российских товаров (одежды, обуви, мебели, глянцевых журналов, бытовой техники и т.п.). Сегодня налоговые поступления от вышеуказанных предприятий ничтожны. Еще более ничтожными будут потери бюджета, если снизить на них налоговую нагрузку.

Необходимо упростить налоговую отчетность. Сегодня общий объем деклараций, сдаваемых в налоговую инспекцию, составляет от 50 до 80 страниц. На каждой из этих страниц возможны ошибки с последствиями вплоть до уголовных. Между тем объем налогового отчета можно сократить до 1-2 страниц, на которых легко поместятся реквизиты предприятия и налоговой инспекции, налоговые базы, ставки налогов, суммы уплаченных и подлежащих уплате налогов. О целесообразности сокращения объема налоговых деклараций писали и говорили многие эксперты. В сегодняшнем отчете ничего не видно. Зато много никому не нужной информации .